Оскільки сільськогосподарське товариство, реалізовуючи продукцію, на підставі п. 11.29 ст. 11 Закону України “Про податок на додану вартість” цей податок до бюджету не сплачує, а декларує податкові зобов’язання за спеціальною податковою декларацією, використовуючи кошти відповідно до Порядку акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками – платниками податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26 лютого 1999 р. № 271, то і права на відшкодування цього податку з бюджету воно не має

9 грудня 2008 р. колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, розглянувши у порядку письмового провадження за винятковими обставинами за скаргою Державної податкової інспекції у Білозерському районі Херсонської області (далі — ДПІ) справу за позовом закритого акціонерного товариства “Сільськогосподарське племінне птахівниче господарство “Чорнобаївське” (далі — ЗАТ “Чорнобаївське”) до Білозерського відділення Голопристанської міжрайонної державної податкової інспекції, правонаступником якої є ДПІ, про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень та зобов’язання вчинити дії, встановила:

У березні 2006 р. ЗАТ “Чорнобаївське” звернулося в суд із позовом, у якому просило визнати нечинними податкові повідомлення-рішення від 16 березня 2006 р. № 0000162304/0 про зменшення заявленого до бюджетного відшкодування податку на додану вартість (далі — ПДВ) у сумі 223 тис. 513 грн, № 0000162304/0 про визначення податкового зобов’язання із цього податку в сумі 11 тис. 819 грн, у тому числі 9 тис. 821 грн основного платежу та 1 тис. 998 грн штрафних (фінансових) санкцій, а також зобов’язати відповідача надати територіальному органу Державного казначейства України висновок щодо відшкодування ПДВ з бюджету.

Господарський суд Херсонської області постановою від 15 травня 2006 р., залишеною без змін ухвалою Запорізького апеляційного господарського суду від 15 вересня 2006 р., позов задовольнив частково — визнав нечинними оспорювані податкові повідомлення-рішення, а в решті позовних вимог відмовив.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 28 травня 2008 р. зазначені судові рішення залишив без змін.

У скарзі про перегляд ухвали касаційного суду за винятковими обставинами ДПІ просить ухвалені у справі судові рішення скасувати з підстави, передбаченої п. 1 ч. 1 ст. 237 КАС. На обґрунтування скарги до неї додано постанову Вищого адміністративного суду України в аналогічній справі від 22 березня 2007 р., в якій він застосував пункт 11.29 ст. 11 Закону України від 3 квітня 1997 р. № 168/97-ВР “Про податок на додану вартість” (далі — Закон № 168/97-ВР) інакше, ніж у справі, що розглядається.

Перевіривши за матеріалами справи наведені у скарзі доводи та встановивши неоднакове застосування судом касаційної інстанції цієї норми права, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України дійшла таких висновків.

У справі, яка розглядається, Вищий адміністративний суд України визнав, що положення зазначеної норми на спірні правовідносини не поширюються, а в доданій до скарги постанові від 22 березня 2007 р. сформулював протилежну позицію.

Судами встановлено, що між позивачем і приватним підприємством “Промбуддеталь” було укладено договір підряду від 28 жовтня 2005 р. № 28-10/05, згідно з яким підрядник зобов’язався виконати до 31 грудня 2005 р. будівельні роботи з реконструкції птахофабрики вартістю 1 млн 400 тис. грн. Розрахунок із підрядником було проведено коштами, призначеними для кредитування витрат, пов’язаних із будівництвом і реконструкцією виробничих об’єктів сільськогосподарського призначення, а також придбання обладнання для переробки сільськогосподарської продукції.

Сплачені у вартості робіт 233 тис. 334 грн ПДВ ЗАТ “Чорнобаївське” віднесло до податкового кредиту в загальній декларації за листопад 2005 р., що, на думку ДПІ, призвело до несплати податку в сумі 338 грн у листопаді 2005 р. та 9 тис. 483 грн у грудні того самого року, а також завищення суми бюджетного відшкодування в декларації за грудень 2005 р. на 223 тис. 513 грн.

Колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України вважає, що доводи скаржника є обґрунтованими, а висновки судів попередніх інстанцій — безпідставними з огляду на наведене нижче.

У п. 11.21 ст. 11 “Прикінцеві положення” Закону № 168/97-ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, зокрема, що сума ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету сільськогосподарськими підприємствами всіх форм власності за реалізовані ними молоко, худобу, птицю, вовну, а також за молочну продукцію та м’ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах, повністю залишається в розпорядженні цих сільськогосподарських підприємств і спрямовується на підтримку власного виробництва тваринницької продукції та продукції птахівництва. Порядок нарахування зазначених коштів встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 11.29 тієї самої статті зупинено до 1 січня 2006 р. дію п. 7.7 ст. 7, пунктів 10.1, 10.2 ст. 10 цього Закону в частині сплати до бюджету ПДВ за операціями з поставки товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з поставки переробним підприємствам молока та м’яса живою вагою, що здійснюються сільськогосподарськими товаровиробниками незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, в яких сума, одержана від поставки сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, становить не менше 50 % загальної суми валового доходу підприємства. Зазначені кошти залишаються в розпорядженні сільськогосподарських товаровиробників і використовуються ними на придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення. У разі нецільового використання акумульованих коштів вони стягуються до Державного бюджету України в безспірному порядку. Порядок акумуляції та використання зазначених коштів визначається Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до абзацу 4 п. 1.2 розд. 1 “Загальні положення” Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 р. № 166, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 9 липня 1997 р. за № 250/2054 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), платники податку, в яких згідно із чинним законодавством (пункти 11.21, 11.29 Закону № 168/97-ВР) суми ПДВ повністю залишаються в розпорядженні для цільового використання, подають податкову декларацію з ПДВ (скорочену). До такої податкової декларації включаються лише ті операції, що стосуються спеціальних режимів, установлених зазначеними пунктами.

Згідно з п. 4 Порядку акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками — платниками податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26 лютого 1999 р. № 271 (далі — Порядок), на підставі даних бухгалтерського та податкового обліку сільськогосподарський товаровиробник складає декларацію з ПДВ з реалізованої продукції, товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, крім операцій з продажу переробним підприємством молока та м’яса живою вагою, і в терміни, передбачені законодавством для звітності, подає її до органів державної податкової служби. Одночасно з декларацією з ПДВ за відповідний звітний період сільськогосподарські товаровиробники подають до органу державної податкової служби за місцем реєстрації довідку про цільове використання сум ПДВ за попередній звітний період, форма та зміст якої визначаються Державною податковою адміністрацією України за погодженням із Міністерством аграрної політики. Залишок податкових зобов’язань відповідно до декларації з ПДВ з реалізованої продукції, товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, тобто різниця між сумою ПДВ, одержаною сільськогосподарськими товаровиробниками від покупців, та сумою ПДВ, сплаченою ними постачальникам, перераховується сільськогосподарськими товаровиробниками з поточного рахунка на окремий рахунок у терміни, передбачені для перерахування суми ПДВ до бюджету. Не перераховані на окремий рахунок зазначені кошти вважаються такими, що використовуються не за цільовим призначенням, і підлягають стягненню до державного бюджету в безспірному порядку. Зазначений окремий рахунок товаровиробник повинен відкрити протягом одного звітного періоду. Залишок податкового кредиту відповідно до згаданої декларації, тобто від’ємна різниця між сумою ПДВ, одержаною сільськогосподарськими товаровиробниками від покупців, та сумою ПДВ, сплаченою ними постачальникам, зараховується сільськогосподарським товаровиробникам на зменшення податкових зобов’язань наступних звітних періодів.

Із наведеного випливає, що при визначенні об’єкта оподаткування платник ПДВ, який підпадає під дію п. 11.29 ст. 11 Закону № 168/97-ВР, і податкове зобов’язання, і податковий кредит декларує за спеціальною податковою декларацією. Оскільки позивач, реалізовуючи продукцію, на підставі зазначеної норми не сплачує цей податок до бюджету, а декларує податкові зобов’язання за спеціальною податковою декларацією, використовуючи кошти відповідно до Порядку, то й податковий кредит із ПДВ, сформований за операціями з реконструкції птахофабрики, має включатися до тієї самої декларації та відповідно зменшувати суму, що залишається в розпорядженні сільськогосподарського товаровиробника.

Таким чином, твердження судів щодо обґрунтованості включення ПДВ з вартості виконаних робіт із реконструкції птахофабрики до загальної декларації із цього податку є безпідставним.

З урахуванням того, що обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої, апеляційної та касаційної інстанцій при вирішенні спору порушили норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень, усі ці рішення підлягають скасуванню з ухваленням нового — про відмову в задоволенні позову.

Керуючись статтями 241—244 КАС, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України постановила:

Скаргу ДПІ задовольнити.

Постанову Господарського суду Херсонської області від 15 травня 2006 р., ухвалу Запорізького апеляційного господарського суду від 15 вересня 2006 р., ухвалу Вищого адміністративного суду України від 28 травня 2008 р. скасувати, у задоволенні позову відмовити.

Постанова є остаточною і не може бути оскаржена, крім випадку, передбаченого п. 2 ч. 1 ст. 237 КАС.